暫時性差異在資產核算中的9種情況

資產的賬面價值與計稅基礎不一致時，會產生暫時性差異或者非暫時性差異，本文只討論暫時性差異。資產的賬面價值是按照

會計準則

計算的資產價值，而計稅基礎是按照

稅法規定

計算的資產價值。暫時性差異是所得稅會計中的一個重要概念，也是所得稅會計核算的基礎，因此，深刻理解賬面價值與計稅基礎，以及兩者的

差額

所產生的暫時性差異是掌握所得稅會計核算方法的重要前提。暫時性差異在資產核算中的

9

種情況主要表現在：

①存貨；②應收賬款；③固定資產；④無形資產；⑤金融資產；⑥投資性房地產；⑦長期股權投資；⑧廣告費；⑨未彌補的虧損。最後兩種比較特殊。

（

1）

存貨

。存貨計算賬面價值時會考慮

存貨跌價準備

，而稅法不認可跌價準備，所以兩者會產生暫時性差異。

（

2）

應收賬款

。應收賬款計算賬面價值時會考慮

壞賬準備

，而稅法不認可壞賬準備，所以兩者會產生暫時性差異。

（

3）

固定資產

。以各種方式取得的固定資產，初始確認時入賬價值基本上是會被稅法認可的，即取得時其入賬價值一般等於計稅基礎。固定資產

在持有期間

進行後續計量時，會計與稅收處理的差異主要來自：

①折舊方法；②折舊年限；③固定資產減值準備。折舊方法和折舊年限影響折舊，從而影響固定資產的賬面價值，會計與稅收處理在這兩方面的不同必然會產生賬面價值與計稅基礎之間的差異，而固定資產減值準備稅法是不認可的，所以這三個因素最終會導致固定資產賬面價值與計稅基礎不同，從而產生暫時性差異。

（

4）

無形資產

。與固定資產類似，也是攤銷方法，攤銷年限與無形資產減值準備會導致無形資產的暫時性差異。但內部研究開發形成的無形資產，稅法有特殊規定，除製造業以外的企業（且不屬於菸草製造業企業），企業開展研發活動中實際發生的研發費用，

未形成

無形資產計入當期損益的，在

2023年12月31日前，在按規定據實扣除的基礎上，再按照實際發生額的75%在稅前加計扣除；

形成

無形資產的，在上述期間按照無形資產成本的

175%在稅前攤銷。

製造業

企業開展研發活動中實際發生的研發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按規定據實扣除的基礎上，自

2021年1月1日起，再按照實際發生額的100%在稅前加計扣除；形成無形資產的，自2021年1月1日起，按照無形資產成本的200%在稅前攤銷。

上述規定導致無形資產產生暫時性差異，但自行研發的無形資產研發過程中資本化研發支出在會計與稅法上的差異，

不是

產生於企業合併，

既不

影響應納稅所得額，

也不

影響會計利潤，故

不確認

相關的

遞延所得稅資產

。

（

5）

金融資產

。這裡的金融資產主要是指以公允價值計量的金融資產（其他債權投資，交易性金融資產，其他權益工具投資）。由於公允價值變動導致金融資產賬面價值發生了上下波動，而稅法不認可公允價值變動，因此必然會產生賬面價值與計稅基礎之間的暫時性差異。需要注意的是，由暫時性差異（應納稅或者可抵扣）導致

確認

遞延所得稅負債或者遞延所得稅資產時，只有其他債權投資和交易性金融資產這兩項資產會確認遞延所得稅費用，其他權益工具投資並

不確認

遞延所得稅費用，而是確認

其他綜合收益

。原因在於其他權益工具的公允價值變動並不影響損益，與所得稅費用沒有關係。

（

6）

投資性房地產

。如果是以歷史成本計量的投資性房地產，由於核算方法與固定資產類似，其產生暫時性差異的原因也和固定資產類似（即折舊方法，折舊年限和減值準備），如果是以公允計量的投資性房地產，由於核算方法與交易性金融資產類似，所以持有投資性房地產過程中產生暫時性差異的原因也和交易性金融資產相似，主要由公允價值變動引起。

（

7）

長期股權投資

。

按照會計準則規定可以分別採用成本法及權益法進行核算。稅法中對於投資資產的處理，要求按規定確定其成本後，在轉讓或處置投資資產時，其成本准予扣除。因此，稅法中對於長期股權投資並

沒有權益法的概念

。

長期股權投資取得以後，如果按照會計準則規定採用權益法核算，則一般情況下在持有過程中隨著應享有被投資單位淨資產份額的變化，其賬面價值與計稅基礎

會產生差異

。如果企業擬長期持有該項投資，即使存在稅會差異也

無法轉回

，所以在這種情況下，對於採用權益法核算的長期股權投資賬面價值與計稅基礎之間的差異一般

不確認

相關的所得稅影響

。

（

8）

廣告費

。廣告費並不是一種資產，也不是負債，為什麼要歸類為資產類的暫時性差異，這是因為廣告費是一種支出，稅法對這項支出有特殊規定，就是一般企業允許抵扣這項支出的限額不能超過當年營業收入的

15%（特殊的是30%），未抵扣完的可以遞延，即將來可以抵扣，將來抵扣意味著可以給企業帶來未來的經濟利益流入，這與資產的定義比較類似，所以廣告費（就是將來可以抵扣的廣告費）歸類為資產類的暫時性差異。將來可以抵扣，意味著產生了可抵扣暫時性差異，導致遞延所得稅資產增加，記入遞延所得稅收益。

（

9）

未彌補的虧損

。未彌補的虧損歸類為資產的暫時性差異的理由與廣告費很類似，其主要原因是未彌補的虧損將來彌補時，會少交所得稅，意味著將來有經濟利益的流入，所以也與資產類的定義很類似。未彌補的虧損將來可以彌補，說明將來交的所得稅減少了，意味著產生了可抵扣暫時性差異，同樣導致遞延所得稅資產增加，記入遞延所得稅收益。

以上

9種類別是資產類產生暫時性差異的常見情況，本文只是簡短的梳理了一下，至於這9種類別具體如何進行所得稅會計核算，如何進行賬務處理，需要在另外的文章中逐一進行詳細的論述。